增值税更佳会计处理方案（3）

91财税解答：

三、通常交税人的增值税核算

通常交税人选用购进扣税法核算增值税应交税额，其根本核算公式为：

应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额

应交税额的核算与否，取决于当期销项税额与当期进项税额是不是，因此，通常交税人的增值税核算可按如下步骤进行：

(一)当期销项税额的承认与核算

当期销项税额是按如下公式核算求得的：

当期销项税额=当期出售额×适用税率

上述公式中的适用税率断定以后，当期销项税额的核算，要害取决于当期出售额的承认。当期出售额的承认包含两方面，一是出售额规模的承认，亦即计税依据规模的承认;二是完成出售的时刻的承认，亦即出售额是不是归于“当期”的承认。

1.出售额规模的承认

出售额的规模，包含交税人在通常状况下出售货品或供给应税劳务获得的出售额和发作各种视同出售做法时，应当核算交税的出售额。从详细构成项目来看，包含应税货品或应税劳务的悉数不含税价款和价外费用。所谓价外费用，是指价外向收买方收取的手续费、补助、基金、集资费返还赢利、奖赏费、违约金(延期付款利息)、包装费、包装物房钱、储备费、优异费、运送装卸费、代收金钱、代垫金钱及别的各种性质的价外收费。但下列项目不包含在内：①向收买方收取的销项税额。②受托加工应征悄费税的花费品所代收代缴的花费税。③契合以下两个条件的代垫运费：承运有些的运费发票开具给购货方的;交税人将该项发票转交给购货方的，关于价外费用，不论交税人按管帐准则规则怎么进行核算，均应并入出售额核算应交税额。

除以上通常规则以外，在断定出售额时，遇到以下特殊状况，也要按规则加以处理：

(1)交税人为出售货品而出借包装物收取的押金，独自记帐核算的，不并入出售额交税，但对因逾期未回收包装物不再交还的押金，应并入出售额，按所包装货品的适用税率交税。

(2)交税人有混合出售做法，按规则应交纳增值税的，其出售额应当以其货品与非应税劳务的出售额算计数核算。

(3)交税人兼营非应税劳务，按规则应交纳增值税的，其出售额应当以其货品或应税劳务与非应税劳务的出售额算计数核算。

(4)交税人采纳以旧换新方法出售货品的，其出售额应当按新货品的同期出售报价核算，回收的旧商品折价款不得从出售额中抵扣。

(5)交税人采纳还本出售方法出售货品(即生商品售出若干年后，凭发票由销货方一次或分次交还悉数或大多数货款)的，其出售额应当按货品的实践出售报价核算，以后的还本开销也不得冲减出售额。

(6)交税人采纳扣头额方法出售货品的，假如出售额与扣头在同一张发票上别离注明的，其出售额可按扣减折旧后的余额核算;假如将扣头额另开发票(如以红字发票冲销)，不论其在管帐上怎么处理，该扣头额均不得冲减出售额。

(7)交税人因收买方是小规模交税人，花费者或别的因素此经过开具普通发票所获得的收入(即发票上只需价税算计金额的)，可按下列公式核算其出售额：

出售额=含税出售额÷(1+税率)

式中，含税出售额即发票中的报价算计金额，税率为该出售项目的适用增值税税率。

例1.发票上的报价算计金额为1000元，该项目的适用税率为17%，其出售额的核算为：

1000÷(1+17%)=854.70(元)

(8)交税人出售货品或应税劳务的报价明显偏低并无正当理由的，或许有视同出售做法而无出售额的，可按主管税务机关为其核定的出售额，作为计税依据，核定次序如下：

A.按交税人当月同类货品的均匀出售报价断定;

B.按交税人近来时期同类货品的均匀出售报价断定;

C.按构成计税报价断定，其公式为：

构成计税报价=本钱×(1+本钱赢利率)

式中的本钱，关于出售自产货品的，是指其实践出产本钱;关于销传外购货品的，是指其实践收买本钱。本钱赢利率除还有规则者外，通常为10%。

2.出售完成时刻的承认

出售额规模的承认，处理了啥应当交税，啥不该当交税的疑问，界定了计税依据的规模。一起，还应对出售完成的时刻加以承认，以便断定有多少出售额是归于“当期出售额”的，能够作为核算当期销项税额的依据。

出售方法不一样，结算方法不一样，出售完成的时刻也有所不一样。

(1)采纳直接收款方法出售货品的，不论货品是不是发作，均以收到销货款或获得讨取销货款的凭据，并将提货单交给买方的当天，为出售完成的时刻。

(2)采纳托收承付和托付银行收款方法出售货品的，以宣布货品并办好托收手续的当天，为出售完成的时刻。

(3)采纳赊销和分期收款方法出售货品的，以按合同约好的收款期的当天，为出售完成的时刻。

(4)采纳预收货款方法出售货品的，以货品宣布的当天，为出售完成的时刻。

(5)托付别的交税人代销货品的，以收到代销单位出售货品的代销清单的当天，为出售完成的时刻。

(6)出售应税劳务的，以供给劳务一起收到收入款或获得讨取收入款的凭据的当天，为出售完成的时刻。

(7)交税人发作视同出售货品做法的，以货品移交的当天，为出售完成的时刻。

只需出售完成的时刻在某一管帐时期以内的，均应作为当期的出售额，据以核算销项税额。

3.销项税额的核算

当期出售额承认以后，即可将其乘以适用税率，核算出销项税额。可是，假如发作销货退回或出售折让，不论是不是归于当期出售的货品，按规则交还对方的增值税额，都应当从当期销项税额中扣减。

现举例说明销项税额的核算方法。

例2.京华工业公司5月份发作的与销项税额有关的经济事务及其核算如下：

(1)5月5日，以直接收款方法对外出售商品一批，价款为115000元，价外手续费5000元，该商品适用税率为17%。

该笔出售事务销项税额为。

销项税额=(115000+5000)×17%=20400(元)

(2)5月12日，某客户因商品质量疑问退回商品一批，价款10000元，适用税率17%。经查验确眉质量疑问，赞同交还价款及税款。

应退税额=10000×17%=1700(元)

(3)5月15日，将商品一批无偿赠送，给某小规模交税人作为资助，该批商品同期报价为20000元，适用税率为17%。

交税人将自产、托付加工或收买的货品无偿赠送他人，应视同出售核算交税，按同期报价和适用税率核算的销项税额为。

销项税额=20000×17%=3400(元)

(4)5月23日，将不合用资料一批售出，价款7000元，价外手续费350元，算计7350元，资料已宣布，并在银行办好了托付收款手续。该资料适用税率为17%。

销项税额=(7000+350)×17%=1249.50(元)

(5)5月25日，将商品一批供给给一出资者，作为其应分得的赢利，该批商品同期报价为40000元，适用税率为17%。

将商品作为赢利分配给出资者，应视同出售核算交税，按同期报价和适用税率核算的销项税额为：

销项税额为=40000×17%=6800(元)

(6)5月27日，将商品一批作为什物出资，供给给另一单位，该批商品本钱为30000元，适用税率为17%。

将商品作为什物出资供给给别的单位，应视同出售核算交税，按同期本钱和适用税率核算的销项税额为：

销项税额=30000×17%=5100(元)

依据以上各项事务的核算结果，该工业公司5月份销项税额算计为：

5月份销项税额算计=20400-1700+3400+1249.50+6800+5100=35249.50(元)

(二)当期进项税额的承认与核算

就某一项经济事务而言，当交税人在国内购进货品或承受应税劳务获得了增值税专用发票或进口货品获得了海关完税凭据的状况下，其进项税额已在专用发票或完税凭据上注明，无需进行核算。只需购进免税农商品时，由于按特殊状况处理，需要按买价和规则的扣减率核算其进项税额。

进项税额已在购进货品或承受应税劳务时支交给出售方，但能否从销项税额中抵扣，取决于不一样状况，这就需要对悉数进项税额进行分类，将不答应抵扣的进项税额与答应抵扣的进项税额进行别离处理。其间，不答应抵扣的进项税额应别离计入各有关项目的本钱或费用;答应抵扣的进项税额则应按规则的方法进行归集，以便于抵减销项税额。

现已抵减了销项税额的购进货品或应税劳务，因改动用处或非常丢失等因素无法完成正常产出或出售的，其现已抵扣了的进项税额应从当期进项税额中扣减，计入有关的本钱或费用。现已作了进项税额抵扣的购进货品，假如发作购货退回或购货折让，从销货方回收的增值税额，也应从当期进项税额中扣减。

因此，当期进项税额的承认与核算，可按如下次序进行：①排除不答应抵扣的进项税额;②承认答应抵扣的进项税额;③核算当期能够抵扣的进项税额。现分述如下：

1.不答应抵扣的进项税额的承认

(1)购进固定资产的进项税额。购进固定资产价款中所含增值税额是不是答应从应纳增值税中扣减，首要取决于增值税的类型。中国增值税归于“出产型”的增值税，因此固定资产价款中所含税款是不答应扣减的。

(2)用于非应税项目的购进货品或应税劳务的进项税额。这儿的非应税项目，是指供给非应税劳务、转让无形资产、出售不动产和固定资产、在建工程等。非应税项目是不交纳增值税的项目，依照配比准则，其进项税额不该列入答应扣减的规模。

(3)用于免税项目的购进货品或应税劳务的进项税额。免税项目是不需要交纳增值税的项目，已然销项税额中不包含这些项目的应缴税额，那么在答应扣减的进项税额中，也不该包含这些项目所含的税金。

(4)用于集体福利或许个人花费的购进货品或应税劳务的进项税额。将购进货品或应税劳务用于集体福利或许个人花费，应视同于终究花费，自行承当增值税悉数税负。

(5)非正常丢失的购进货品和非正常丢失的在商品、产制品所耗用的购进货品或应税劳务的进项税额。这儿的非正常丢失，是指出产运营进程中正常损耗以外的丢失，包含：自然灾害形成的丢失、因办理不善形成货品被盗窃，发作腐烂蜕变等丢失以及别的非正常丢失。非正常丢失的购进货品，在商品和产制品已无法正常完成出售，并获得相应的出售收入，因此在销项税额中不包含这些项目的销项税额，相应的，进项税额中也不该包含这些项目的所含税金。

(6)交税人在国内收买货品或承受应税劳务，但凡未按规则获得并保留增值税专用发票，或发票填写不契合规则的，即便归于答应抵扣的规模也不得抵扣其进项税额。

上述2-5项假如是在购进货品或应税劳务时就发作的，应在一开始就将其进项税额排除在答应扣减的规模以外，但有些状况可能是在现已抵扣了进项税额以后才发作的，这时就应将这些现已抵扣了的进项税额，以“进项税额转出”的方式从当期发作的进项税额中扣减下来。假如交税人兼营非应税项目或免税项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，可按下列公式核算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当月悉数进项税额×(当月免税项目出售额、非应税项目收入算计/当月悉数出售额、收入算计)

2.答应抵扣的进项税额的承认

(1)交税人在国内收买货品或承受应税劳务，有必要以出售方开具的增值税专用发票上注明的增值税额作为承认其进项税额的依据。

(2)混合出售做法和兼营的非应税劳务所用购进货品的进项税额，契合答应抵扣的进项税额的准予从销项税额中抵扣。

(3)遵从国际惯例，将购进免税农商品作为特例处理。规范化的增值税，对购进免税货品是不能进行税款抵扣的，但对购进免税农商品各国都答应扣减其间所含的税款。这是由于，对农人尽管不征收增值税，但农业出产资料却是含税的，假如购进免税农商品的报价中所含税款不予抵扣，以农商品为原料出产的商品则会呈现重复交税的疑问。因此，中国增值税依据现在农商品报价中所含税金的比例，规则购进免税农商品准予抵扣的进项税额，依照买价和10%的扣减率核算，核算公式为：

农商品进项税额=买价×10%

这儿的买价包含交税人购进免税农商品支交给农业出产者的价款和按规则代收代缴的农业特产税

(4)对进口货品交税是国际上通行的做法，在进口环节征收增值税，表现了进口商品与国内商品对等交税的准则，有利于对等税负，公平竞争，推进本国民族工业的开展。

对进口货品通常是由海关依照构成计税报价和适用税率核算增值税应交税额，将其作为进口货品的进项税额的，其核算公式为：

应交税额=构成计税报价×增值税税率

其间，构成计税报价=关税完税报价+关税+花费税

进口货品通常以国际上通用的到岸报价为关税完税报价。它首要包含三有些：国外收买地的收买价;出口国的出口关税;货品运抵进口国港口起卸前的悉数费用，如运费、保险费及别的劳务费等。

上式中的关税是以关税完报价乘以适用的关税税率核算而得;花费税是按下列公式核算而得：

应纳花费税税额=(关税完税报价+关税)/(1-花费税税率)×花费税税率

进口货品以外汇进行结算的，应当按外汇牌价折合成人民币核算交税。

例3.某进出口公司某月进口一批货品，CIF报价为50000美元，关税税率为70%，花费税税率为5%，增值税税率为17%，进关报税时的美元汇率中心价为8.6025元(人民币)。核算该公司进项税额即进口环节应交税额。

美元折合人民币=50000×8.6025=430125(元)

关税=430125×70%=301087.50(元)

花费税=(430125+301087.5)/(1-5%)×5%=384884.87(元)

构成计税报价=430125+301087.50+38484.87=769697.37(元)

应纳增值税额=76967.37×17%=130848.55(元)

(1)对通常交税人外购货品(固定资产除外)所付出的运送费用，可依据运费结算单据(普通发票)所列运费金额依10%的扣减率核算迸项税额予以扣减(但随同运费付出的装卸费、保险费等杂费不得核算扣减进项税额)。

(2)从事废旧物资运营的通常交税人收买的废旧物资不能获得增值税专用发票的，可依据经主管税务机关批准运用的收买凭据上注明的收买金额，依10%的扣减率核算进项税额予以扣减。

3.当期能够抵扣的进项税额的核算

当期能够抵扣的进项税额，并不一定等于当期答应抵扣的进项税额。假如有上期遗留下来的待扣进项税额，应当首先将这有些税额包含进来。假如遗留下扣进项税额与本期答应抵扣的进项税额之算计，小于当期销项税额的，可将其悉数抵扣;假如大于当期销项税额，其超越有些应结转下等待扣，在此状况下，当期能够抵扣的进项税额的更高限额，相当于当期销项税额总额。当期能够抵扣的进项税额可按下列公式核算求得：

当期能够抵扣的进项税额=当期答应抵扣的外购项目进项税额+上期结转待扣进项税额-缺乏抵扣结转下期的进项税额

其间：缺乏抵扣结转下期的进项税额=当期答应抵扣的外购项目进项税额+上期结转待扣进项税额-当期销项税额

现举例说明进项税额的分类、归集以及当期能够抵扣的进项税额的核算方法：

例4.京华工业公司5月份发作的与进项税额有关的经济事务如下：

(1)5月3日，购入原资料一批，专用发票上注明的价款为100000元，增值税率为17%，增值税额17000元，价税算计117000元，悉数金钱已由银行存款付出。

(2)5月6日，以现金付出办公用品修理费，专用发票上注明修理费800元，增值税率17%，增值税额136元，价税算计936元。

(3)5月10日，从银行存款购入新机器一台，增值税专用发票上注明的价款48000元，增值税率为17%，增值税额8160元，价税算计56160元，直接交付运用。

(4)5月11日，承受出资转入的原资料一批，专用发票上注明的原资料价款25200元，增值税率17%，增值税额4284元，价税算计29484元。

(5)5月13日，购入基建工程用的物资一批，增值税专用发票上注明的价款22000元，增值税率17%，增值税额3740元，价税算计25740元，悉数金钱没有付出。

(6)5月15日，对因失火形成的存货丢失进行转帐处理，其间：原资料价值5000元，其进项税额为850元，在商品价值10000元，其所耗原资料本钱为8000元，进项税额为1360元;产制品价值15000元，其所耗原资料本钱为12000元，进项税额为2040元，悉数丢失30000元，应结转的进项税额4250元。

(7)5月17日，为退休职工兴办活动站，购入娱乐用品，专用发票上注明的价款6660元，增值税率17%，增值税率1132.20元，价税算计7792.20元，已从银行转帐付款。

(8)5月22日，以银行存款付出托付加工资料加工费15000元和运杂费2000元，专用发票上注明的价款17000元，增值税率17%，增值税额2890元，价税算计19890元。

(9)5月24日，承受捐献转入的原资料一批，专用发票上注明的原资料价款15000元，增值税率13%，增值税额1950元，价税算计16950元。

(10)5月29日，将购入的用于出产应税商品的原资料16000元转用于公司新厂房建造，其进项税额为2720元。

依据以上各项事务，首先应将当月不答应抵扣进项税额的事务项目予以排除，即第(3)、(5)、(7)项事务中的进项税额，不在答应抵扣的规模内。

其次，核算当月答应抵扣的进项税额，以上各项事务中，第(1)、(2)、(4)、(8)、(9)项事务中的进项税额，均在答应扣减的规模内。

5月份答应抵扣的进项税额算计=17000+136+4284+2890+1950=26260(元)

再次，核算虽已计入进项税额并进行了抵扣，但因各种因素应当从当月进项税额中转出的税额，以上各项事务中，第6、10两项事务中的进项税额归于这种状况。

5月份应作进项税额转出的税额算计=4250+2700=6370(元)

最终，核算当月能够抵扣的进项税额。

5月份答应抵扣的进项税额净额=26260-6970=19290(元)

设该公司没有上期遗留下来的待抵扣税额，而本月答应抵扣的进项税额净额19290元小于当月销项税额算计35249.50元(核算进程已述及)，因此可悉数予以抵扣，当月能够抵扣的进项税额即为19290元。

(三)当期应交税额的核算

当期销项税额与当期能够抵扣的进项税额别离断定以后，即可核算出当期应交税额。例4中，京华工业公司当期销项税额为35249.50元，当期能够抵扣的进项税额为19290元，其当月应交税额的核算如下：

当月交税额=35249.50-19290=15959.50(元)

假定该公司以15日为一交税期，当月19日预交了1-15日的税款4930元(依据1-15日发作的销项税额22100元，进项税额21420元，进项税额转出4250元核算)，期未应交税款为：

当月没有交纳的税款=15959.50-4930=11029.50(元)

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